概要：根据海关法律规定，进出口申报过程中，申报人应按照法律法规的规定，如实、准确申报其进出口货物的商品名称、规格型号等，并且对其申报的进出口货物进行商品归类，确定相应的商品编码。然而，商品归类问题一贯被认为是进出口申报环节中最难把握的问题之一，技术性和专业性非常强，各种规类规则也很难做到彻底理解。在技术日新月异，商品种类不断更新的今天，企业很难保证在进行商品归类时不出现错误。一旦向海关进行申报后，海关对商品归类的理解和企业的申报不一致时，企业应该如何去应对，对这种行为的性质又应当如何去理解，对申报确实出现错误的法律后果应有怎样的预判，对企业来说都是非常重要的课题。本文将对此做出分析说明。
　　商品归类系进出口申报环节中一个重要环节，商品归类需要较强的技术及专业要求。进出口申报实践中有时难免会出现商品归类差错的情况，本文将结合相关案例对该类进出口申报环节中的商品归类差错的法律性质及相应的法律后果进行简要比较分析。
　　一、相关案例
　　案例1：某公司进口某种纤维杆，按70XXXXXXXX（进口税率7%）税则号申报。3个月后，海关认为税则号存疑，由天津归类分中心做出归类答复，结论是应当归入39XXXXXX（进口税率10%）。海关缉私分局对申报不实行为进行立案调查。但在此之后，该公司仍然按照70XXXXXX申报。 
　　案例2：某公司向南方一带的某海关申报出口石墨碎，申报HS税则号是85XXXXXX，但被海关审单部门退单而改为38XXXXXX（原申报的税则号，出口多退税7%）。几个月后，该公司又在另一处海关报关出口同样的商品，申报税则号仍然是85XXXXXX。海关再次认定，税则号应为38XXXXXX。
　　案例3：某公司进口某类添加剂（从英文名称翻译而来），以38XXXXXX税则号申报。后经海关化验，显示该批商品成分是另一种聚合物，给出的归类参考意见是39XXXXXX。经核实，该公司过去已进口过数次，而且都是以38XXXXXX税则号申报。
　　案例4：某公司进口热象仪设备，申报的税则号是902XXXXX（进口关税率3%），主管海关认为税则号应是90318XXX（进口关税率6.8%）。后又由海关总署认定税则号是90314XXX（进口关税率3%）。即，该公司进口申报的税则号，主管海关的认定，海关总署的认定，三个结果都不一样。
　　上述案例中，最终海关如何认定及处理呢？
　　案例1：本案因海关已经做出归类答复，某公司在后续进口同一种货物时，为了偷逃税款，明知故犯，最终认定构成走私罪。
　　案例2：本案首先核实了归类依据，也就是《进出口税则》、《进出口税则商品及品目注释》、《进出口税则本国子目注释》以及海关总署发布的关于商品归类的行政裁定等资料，发现在有关石墨制品的第85章中明确指出，本章不包括粉状粒状石墨，此类石墨应归入第38章。而该公司申报的出口商品是石墨碎，仔细确认归类依据，完全可以确认到正确的税则号，而且此前在其他口岸申报时，已经被海关退过单，因此本次的申报中，企业的过错十分明显，
　　海关最终按照申报不实进行处理。
　　案例3：本案中，商品名首先是一个英文，存在各种中文翻译的方法，而企业申报的中文品名，其翻译并没有不妥当之处，用途也和该商品的实际用途相符合。经查阅其他申报资料，除了税则号以外，其他申报资料的信息都是真实可靠的。此外，该企业过去申报进口过数次，海关均予以放行并未提出质疑。综合上述情况，海关最终没有按照申报不实予以处罚。
　　案例4：本案中，企业、主管海关、海关总署三者对商品税则号均存在不同理解，可见该商品归类存在一定的疑难性，最终海关没有按照申报不实予以处罚。
　　二、申报不实和申报错误
　　海关总署2012年发布了《海关总署关于申报不实的解释》（以下称为“解释”），明确列举了对应当认定为申报不实、以及不应当认定为申报不实的情形。
　　（1）应当认定为税则号列申报不实的情形
　　当事人向海关申报的进出口货物税则号列与应当申报的税则号列不符，如具有下列情形之一的，应当认定为税则号列申报不实的违规行为，根据《海关行政处罚实施条例》（以下称为“条例”）第十五条的规定定性处罚：
　　（一）商品在《中华人民共和国进出口税则》品目条文中有具体列名的或有关类注、章注和子目注释明确写明的；
　　（二）商品属《进出口税则商品及品目注释》具体列举的品目商品范围；
　　（三）商品与《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》中所述商品相同的；
　　（四）商品与海关总署已公布的商品归类行政裁定、商品归类决定所述商品相同的；
　　（五）有证据证明海关曾通过预归类决定书等方式，向特定当事人书面告知过该商品完整的正确归类，则该商品视同对特定当事人已明确商品归类事项。
　　（2）不应当认定为税则号列申报不实的情形
　　当事人向海关申报的进出口货物税则号列与应当申报的税则号列不符，该进出口货物不属于上述应当认定为税则号列申报不实的商品归类事项，且具有下列情形之一的，则当事人的申报行为不构成税则号列申报不实的违规行为，海关不予行政处罚，予以修改报关单或者补征税款进行纠正：
　　（一）当事人依据海关预归类决定向海关申报，但海关预归类决定内容存在错误导致申报错误的；
　　（二）海关对当事人申报的税则号列曾进行过实质性归类审核，进出口货物已通关放行，海关在事后审核认定或者当事人就同样货物再次申报过程中又认为其归类错误的；实质性归类审核包括化验检测商品成份且未对归类认定提出疑义、查验核对归类、补充申报归类事项或修改报关单归类事项等形式；
　　（三）当事人进出口货物的归类属于海关商品归类疑难问题，经总署归类职能部门审核已提交协调制度商品归类技术委员会研究决定的。
　　以上列举情形虽然不可能涵盖所有情形，但可以看出当事人是否存在主观过错系海关在判定是否构成申报不实时综合考量的要素之一。《解释》最后也明确，不属于前述所列情形的案件，应在对案件事实、证据进行全面、综合分析的基础上，结合商品归类事项的具体情况，参照前述条款体现的精神对案件性质作出准确认定。结合本文第一部分介绍的案例，不难发现在案例2中，由于归类依据明确，企业仍然申报错误，因此可以认定存在主观过错。案例4中，之所以企业、主管海关、海关总署三者对商品税则号的理解都不同，显然是由于归类依据并不能做出明确归类，存在技术难点，因此不应认定为申报不实。而案例3，并不明显属于上述不应当认定为税则号列申报不实的情形，但从规定精神上看，由于商品用途描述准确，其余申报资料都准确无误，而由于中文品名翻译多样性的问题，导致了税则号申报错误，故海关认为不存在主观过错，没有按照申报不实进行处理。
　　三、法律后果
　　《条例》第15条规定：进出口货物的品名、税则号列、数量、规格、价格、贸易方式、原产地、启运地、运抵地、最终目的地或者其他应当申报的项目未申报或者申报不实的，分别依照下列规定予以处罚，有违法所得的，没收违法所得：
　　（一）影响海关统计准确性的，予以警告或者处1000元以上1万元以下罚款；
　　（二）影响海关监管秩序的，予以警告或者处1000元以上3万元以下罚款；
　　（三）影响国家许可证件管理的，处货物价值5%以上30%以下罚款；
　　（四）影响国家税款征收的，处漏缴税款30%以上2倍以下罚款；
　　（五）影响国家外汇、出口退税管理的，处申报价格10%以上50%以下罚款。
　　《进出口关税条例》第51条规定：进出口货物放行后，海关发现少征或者漏征税款的，应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内，向纳税义务人补征税款。但因纳税义务人违反规定造成少征或者漏征税款的，海关可以自缴纳税款或者货物放行之日起3年内追征税款，并从缴纳税款或者货物放行之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。
　　此外，《海关总署公告2003年第40号》对什么情形下适用补征，什么情形下适用追征，也有明确的意见：凡在《海关进出口税则》（以下简称《税则》）中有具体列名的商品，在《税则》的类注释、章注释、子目注释、税目结构和《海关进出口税则一统计目录商品及品目注释》中已明确归类的商品，及海关总署或海关商品归类分中心已制发文件（包括归类决定）并对外公开或向进出口货物的收发货人或其代理人明确归类的商品，如因进出口货物的收发货人或其代理人违反规定造成海关归类错误而少征或漏征税款的，海关应自缴纳税款或者货物放行之日起3年内予以追征。除此以外的其他归类错误造成少征或漏征税款的，海关应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内予以追征。
　　该公告的规定，与《解释》的规定相结合，可以得出这样的总体原则，因违反海关规定，造成HS税则号归类错误，被认定为申报不实的，则海关将按照违反海关规定的行为作出处理，包括在缴纳税款或者货物放行之日起3年内追征税款，加征滞纳金，以及进行行政罚款。而如果是因为认知等原因导致的申报中出现差错，则被认为不属于违反海关监管规定的可能性较大，该情况下则适用1年内补征的措施。当然，如果不仅违反海关规定，而且存在以偷逃税款为目的的主观故意，那就不仅仅是申报不实，还可能涉及走私犯罪，正如案例1中所描述的情形。
 

　　根据以上规定，海关少征或者漏征税款的情况下，海关的处理方式根据当事人有无违反海关监管规定而有所不同。我们以下表形式做一个区别：

　　四、结束语
　　商品归类作为进出口申报中的重点环节，不仅在前期应当做到谨慎应对，做好熟悉工作，包括对商品本身、对法规、对流程方面的熟悉，也应当在后期出现问题时，能够清楚地对行为性质有所认识，对责任范围有所预判。
　　2018年2月1日起，《海关预裁定管理暂行办法》开始实施，该办法规定，在货物实际进出口前，与实际进出口活动有关，并且在海关注册登记的对外贸易经营者可以作为申请人，就进出口货物的商品归类向海关申请预裁定。当企业本身对进出口商品的归类问题存在困惑时，利用预裁定制度申请对商品归类做出预裁定，不失为一个防患于未然的措施。
　　本文首发于上海律协