审计，是指审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产，监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为。[1]

建设工程领域，发包人与承包人约定以审计结果作为结算依据的项目不在少数。如有约定为“本项目接受审计机关审计，并以审计结果作为结算依据”的；有约定为“本项目以发包人委托的第三方出具的审计结果作为结算依据”的。细究不同约定内容，仍存在本质差别。前者约定的“审计”即为审计机关的审计，是国家审计；后者约定的“审计”实际为“社会审计”，本质上是审计机关以外的主体出具的意见，通常表现为发包人委托的工程造价咨询企业出具的工程造价咨询成果文件。[2]

通常情况下，对建设工程结算的审计结果大多是“审减”，即在发包人报审的结算价的基础上，从工程计量、计价、调差等方面扣减部分价款。实务中，大多是发包人主张将审计结果作为结算依据，而承包人则主张不应将审计结果作为结算依据。发承包人的核心争点即为能否根据合同关于以审计结果作为结算依据的约定，直接将审计结果确定的金额作为发包人与承包人的结算价款金额。本文将从“以审计结果作为结算依据的前提条件；审计久审不决时如何确定结算价款；审计结果或咨询意见存在不客观、不真实、不合理情形时如何确定结算价款；合同无效时以审计结果作为结算依据的约定是否适用”四个方面展开论述，以期为司法实务中正确处理审计与结算之间的关系提供参考。

一、以审计结果作为结算依据应以有明确约定为前提

（一）审计并非发包人与承包人进行结算的必经程序

非所有项目都必须接受审计。依据《审计法》和《审计法实施条例》的规定，需要接受审计的工程项目主要包政府投资和以政府投资为主的建设项目、国际组织和外国政府援助或贷款项目。[3]对于非必须审计项目，原则上无需进行审计。

结算程序大致可以分为承包人报审、发包人审查、发承包人签订结算文件三个阶段，审计并非结算的必经程序。审计与发承包人的结算发生关系的连接点在于，在发包人审查阶段，发包人通常是待审计机关的审计结果出具或委托的咨询企业出具咨询意见后，直接将该等结果或意见作为发包人审查意见反馈给承包人。承包人如对该等审计结果或咨询意见有异议，则发承包人就无法达成结算协议，从而产生结算争议。

（二）审计结果原则上不直接约束发包人与承包人的结算行为

审计机关的审计内容主要是对财政收支或者财务收支的真实、合法和效益进行监督。具体到建设工程领域，依据《审计法》以及《审计法实施条例》第二十条和第二十二条的规定，审计的主要内容包括项目的预算执行情况、项目结算、项目决算、财务收支情况，以及直接有关的设计、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性等。[4]并不直接涉及发包人与承包人结算的结算行为。而发包人在审查阶段引入第三方工程造价咨询企业，目的是利用第三方的专业知识弥补发包方在工程造价专业知识上的不足，工程造价咨询企业的意见亦不直接约束发包人与承包人的结算行为。

就审计结果是否直接约束发包人与承包人的结算行为问题，立法及审查方面，《全国人大常委会法制工作委员会法规备案审查室关于对地方性法规中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据有关规定提出的审查建议的复函》（法工备函〔2017〕22号）明确，地方性法规中直接以审计结果作为竣工结算依据和应当在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算依据的规定，限制了民事权利，超越了地方立法权限，应当予以纠正。司法实务方面，《全国民事审判工作会议纪要》（法办〔2011〕442号）以及《2015年全国民事审判工作会议纪要》一贯的规定，除合同另有约定，当事人请求以审计机关作出的审计报告、财政评审机构作出的评审结论作为工程价款结算依据的，一般不予支持。最高人民法院（2022）最高法民再47号裁判亦认为，未明确约定以政府职能部门审计结论作为结算依据，发包人主张按照审计局审计结论作为结算依据的，不予支持。

（三）以审计结果作为结算依据以发承包人有直接明确的约定为前提

如前所述，地方性法规作出以审计结果作为结算依据的规定，超越地方立法权限，已被纠正，该等规定不约束发承包人。

但从意思自治的角度，在建设工程合同中，发承包人约定以审计结果作为结算依据的，则审计已转化为民事合同中双方当事人的一致意思表示，原则上应当尊重当事人的合意，以审计结果作为结算依据。但从保护发承包人权益角度，该等合意应为明确具体的条款约定，而非需要通过解释推断确定。就此，最高人民法院《关于建设工程承包合同案件中双方当事人已确认的工程决算价款与审计部门审计的工程决算价款不一致时如何适用法律问题的电话答复意见》指出，只有在合同明确约定以审计结论作为结算依据或者合同约定不明确、合同约定无效的情况下，才能将审计结论作为判决的依据。最高人民法院（2012）民提字第205号[5]的裁判要旨亦明确，根据审计法的规定，国家审计机关对工程建设单位进行审计是一种行政监督行为，审计人与被审计人之间因国家审计发生的法律关系与当事人之间的民事法律关系性质不同。因此，在民事合同中，当事人对接受行政审计作为确定民事法律关系依据的约定，应当具体明确，而不能通过解释推定的方式，认为合同签订时，当事人已经同意接受国家机关的审计行为对民事法律关系的介入。在双方当事人已经通过结算协议确认了工程结算价款并已基本履行完毕的情况下，国家审计机关做出的审计报告，不影响双方结算协议的效力。最高人民法院在关于《常州证券有限责任公司与常州星港幕墙装饰有限公司工程款纠纷案的复函》中进一步明确，合同合法有效且已履行完毕，依法应予保护。发包人主张依审计部门作出的审计结论否定合同约定不能支持。

二、审计久审不决，可在诉讼中以鉴定方式确定结算价款

（一）发包人对承包人报审文件进行审查的期限一般不超过60天

在收到承包人提交的结算报审文件后，发包人应及时审查并反馈意见，与承包人完成结算。发包人不应无限期拖延审查，发包人对承包人报审文件进行审查的期限一般不超过60天。

就发包人的审查期限问题，在约定方面，建设工程合同中一般约定发包人的审核期限为28天。如《建设工程施工合同（示范文本）》（GF—2017—0201）通用合同条款第14.2款约定，发包人在收到承包人提交竣工结算申请书后28天内未完成审批且未提出异议的，视为发包人认可承包人提交的竣工结算申请单，并自发包人收到承包人提交的竣工结算申请单后第29天起视为已签发竣工付款证书。在规定方面，发包人的审核期限最长为60天。如《建设工程价款结算暂行办法》（财建〔2004〕369号）规定，单项工程竣工后，承包人应在提交竣工验收报告的同时，向发包人递交竣工结算报告及完整的结算资料，发包人应按规定时限进行核对（审查）并提出审查意见。工程竣工结算报告金额在500万元以下的，发包人的审查时间为从接到竣工结算报告和完整的竣工结算资料之日起20天；金额在500万元以上2,000万元以下的，审查时间为30天；金额在2,000万元以上5,000万元以下的，审查时间为45天；金额在5,000万元以上的，审查时间为60天。

（二）发包人不得以未完成审计为由拖延结算和付款

当发包人在审查承包人的结算报审文件阶段，嵌入审计或者第三方审核环节时，常会出现发包人超期审查的情形，如审计机关或第三方咨询单位迟迟不能给出结果或意见，就会导致“久审不决”的情形。但发包人不得以审计机关尚未完成审计或委托的咨询单位尚未反馈咨询意见为由不办理结算，拒绝支付工程价款。

就此，《国务院办公厅关于促进建筑业持续健康发展的意见》（国办发〔2017〕19号）即强调：“建设单位不得将未完成审计作为延期工程结算、拖欠工程款的理由。”疫情期间，住建部亦印发《住房和城乡建设部办公厅关于加强新冠肺炎疫情防控有序推动企业开复工工作的通知》（建办市〔2020〕5号）规定：“规范工程价款结算，政府和国有投资工程不得以审计机关的审计结论作为工程结算依据，建设单位不得以未完成决算审计为由，拒绝或拖延办理工程结算和工程款支付。”

（三）久审不决的，承包人可在诉讼中申请以鉴定的方式确定结算价款

具体到个案，可结合合同关于发包人审查时限的约定、承包人结算报审情况、发包人实际审查情况（含审计机关审计以及发包人委托第三方咨询公司审查情况）等，如果审计时间远超合同约定的期限，久审不决，影响项目结算以及承包人获取工程价款的权利，此时应当赋予承包人权利救济途径，承包人可在诉讼（含仲裁）中申请以鉴定的方式确定工程结算价款。最高人民法院（2020）最高法民终630号案例即持该观点，认为一般而言，当事人约定以审计部门的审计结果作为工程款结算依据的，应当按照约定处理。但审计部门无正当理由长期未出具审计结论，经当事人申请，且符合具备进行司法鉴定条件的，人民法院可以通过司法鉴定方式确定工程价款。

另外，建设工程合同约定的争议解决方式一般为诉讼或仲裁，当发承包人对结算产生争议时，应通过诉讼或仲裁的方式解决，而非以审计方式解决。海南省三亚市中级人民法院(2018)琼02民终913号裁判即认为，双方虽然在合同中约定工程结算以审计部门的审定结果为准，但双方签订的施工合同又约定工程结算价款发生争议时，可通过诉讼或仲裁方式处理。根据查明的事实，三亚市审计局作出的审计报告存在明显瑕疵，该审计结果缺乏客观性、准确性。因此，在双方对审计结果存在争议、有证据证明政府审计结论与实际施工存在较大出入的情况下，承包人有权申请司法鉴定确定工程价款。

三、审计结果或咨询意见存在不客观、不真实、不合理情形的，可通过鉴定方式确定结算价款

承包人不认可审计结果或咨询意见时，通常是因为承包人认为审计结果或咨询意见与实际情况偏差较大。此时，如承包人可以举证证明审计结果或咨询意见与工程实际存在不客观、不真实、不合理情形的，应赋予承包人申请鉴定的救济权利，以鉴定意见作为结算依据。最高人民法院亦认可该观点，如《2015年全国民事审判工作会议纪要》第四十九条即规定，承包人提供证据证明审计机关的审计意见具有不真实、不客观情形，人民法院可以准许当事人补充鉴定、重新质证或者补充质证等方法纠正审计意见存在的缺陷。上述方法不能解决的，应当准许当事人申请对工程造价进行鉴定。若承包人不认可审计结果或咨询意见的，可从审计结果或咨询意见确实存在不真实、不客观、不合理的情形角度提出相应证据，申请以鉴定方式确定结算价款。

司法实务方面亦有支持案例，如最高人民法院（2021）最高法民再82号裁判认为，如果政府审计长期没有结果，致使工程总结算价无法计算，或审计结果与工程实际情况或合同约定不符的，不应当直接以政府审计结果作为民事案件的判决依据。应通过补充审计、当事人协商或司法鉴定等合法方式予以确定，进而确定案涉工程的总结算价。又如最高人民法院(2021)最高法民申1739号裁判进一步认为，当事人明确约定“竣工结算以审计部门评审结果为准”的，应按照约定处理，但这并不影响人民法院对审计机构出具报告的合法性、合理性负有审查义务及权力，实践中不宜不经审查就直接予以采纳。如经审查，确有证据证明审计意见（或结论）存在明显不真实、不客观、不合理之处，该审计意见则不应作为认定案涉工程价款结算的依据。

四、合同无效，倾向认为以审计结果作为结算依据的约定不再适用

有观点认为，施工合同约定以审计结果作为结算依据的，即便合同无效，仍应按照审计机关依法作出的审计结果进行结算。如最高人民法院机关刊《人民司法》刊登的重庆市第一中级人民法院（2017）渝01民终5550号建设工程施工合同纠纷，[6]一审法院认为，发包人主张根据审计报告的审定金额作为双方工程结算价款，应对审计报告中审计金额的由来情况即审计依据、审减理由、审计过程等全部内容承担举证责任，而发包人未充分举证，应承担举证不能的法律后果，单凭审计报告中的审定金额不足以直接采信审定金额作为双方合同结算价款。而二审法院认为，即便合同无效，仍应尊重双方当事人的真实意思表示，按照审计机关依法作出的审计结果进行结算。在审定金额已经明确且审计报告未经依法撤销或变更的情况下，应以审计机关的审定金额确定结算价款。

本文认为，建设工程合同无效，仅关于工程价款的约定可参照适用，审计条款不属于关于工程价款的约定，不再适用。《民法典》第七百九十三条第一款的规定：“建设工程施工合同无效，但是建设工程经验收合格的，可以参照合同关于工程价款的约定折价补偿承包人。”民法典对参照无效合同约定条款的范围进行限缩性规定，明确参照适用的范围仅限于工程价款，不包括其他条款，即参照合同约定结算一般是指工程价款的计价办法、计价标准，而合同约定的付款条件、付款方式、付款时间节点等内容，在建设工程施工合同被认定无效后，不属于参照适用的范围。这是因为合同无效情形下，参照合同约定的条款进行处理，是对民法典第一百五十七条规定的折价补偿数额确定的一种法律推定，主要针对的是折价补偿的数额，其他无效合同约定的内容不再具有适用效力。[7]最高人民法院(2019)最高法民申1218号、(2019)最高法民终1852号裁判亦认为，合同无效，可以参照的范围是主要指工程款计价方法、计价标准等与工程价款数额有关的约定，关于付款节点约定、工程价款支付条件等约定均不属于参照范围。从约定内容上看，以审计结果作为结算依据的约定，与工程价款的计价方法、计价标准不直接相关，合同无效不在参照适用范围。如陕西省高级人民法院(2021)陕民终67号裁判即认为，合同无效时不以审计结算完毕为付款条件。

五 、结语

审计是审计机关对接受审计的建设单位的行政监督，无论建设项目是否应当接受审计，审计行为一般不直接影响发包人与承包人的合同效力和结算行为。当发承包双方明确约定以审计结果作为结算依据的，则审计转化为民事合同中双方当事人的一致意思表示，不违反法律、行政法规的强制性规定，合法有效，此时应当尊重当事人的意思表示，将审计结果作为结算依据。但对以审计结果作为结算依据的合意应当具体明确，不能进行解释推定。即便发承包双方约定工程竣工结算必须通过审计部门审计确认，只要没有明确约定将审计结论作为结算依据的，审计结果也不应作为结算依据。

即便已经明确约定以审计结果作为结算依据，但当久审不决导致无法结算，或审计结果存在不客观、不真实、不合理情形等缺陷时，应赋予承包人权利救济路径。允许承包人通过以申请鉴定的方式确定工程结算价款。

[1] 《审计法实施条例》第二条。[2] 如无特殊说明，后文出现的“审计”一词即包括审计机关的审计，亦包括工程造价咨询企业出具的工程造价咨询成果文件。[3] 《审计法》第二十三条规定：“审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，对其他关系国家利益和公共利益的重大公共工程项目的资金管理使用和建设运营情况，进行审计监督。”第二十五条规定：“审计机关对国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支，进行审计监督。”《审计法实施条例》第二十条规定：“审计法第二十二条（现第二十三条）所称政府投资和以政府投资为主的建设项目，包括：（一）全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的；（二）未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的。审计机关对前款规定的建设项目的总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、单项工程结算、项目竣工决算，依法进行审计监督；对前款规定的建设项目进行审计时，可以对直接有关的设计、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查。”第二十二条规定：“审计法第二十四条（现第二十五条）所称国际组织和外国政府援助、贷款项目，包括：（一）国际组织、外国政府及其机构向中国政府及其机构提供的贷款项目；（二）国际组织、外国政府及其机构向中国企业事业组织以及其他组织提供的由中国政府及其机构担保的贷款项目；（三）国际组织、外国政府及其机构向中国政府及其机构提供的援助和赠款项目；（四）国际组织、外国政府及其机构向受中国政府委托管理有关基金、资金的单位提供的援助和赠款项目；（五）国际组织、外国政府及其机构提供援助、贷款的其他项目。”[4] 依据为《审计法》第二条，以及《审计法实施条例》第二十条和第二十二条的规定。《审计法》第二条规定：“国家实行审计监督制度。坚持中国共产党对审计工作的领导，构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系。国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关。国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依照本法规定接受审计监督。审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。” 《审计法实施条例》第二十条和第二十二条如前注。[5] 最高人民法院公报案例，载《最高人民法院公报》2014年第4期，中华人民共和国最高人民法院公报官网：http://gongbao.court.gov.cn/Details/7195cd10ebd81b75f9e82639636763.html?sw=[6] 亦刊登在《人民法院案例选》第138辑。[7] 载人民法院报2024年2月22日第07版民商审判，网址https://rmfyb.chinacourt.org/content/202402/22/article_916885_1390073669_5317070.html